Nulidad Reglamento de Visado de Estados Financieros de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela 1


En sentencia N° 993 publicada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el 9 de agosto de 2017 declaró la Nulidad del Reglamento de Visado de Estados Financieros de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela. Compartimos con nuestros lectores un resumen de la sentencia y quedamos en espera del pronunciamiento oficial de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela.

En criterio de la SPA/TSJ, el Reglamento de Visado de Estados Financieros viola el principio de reserva legal en materia tributaria, porque no se pueden crear tributos en normas de rango sublegal, pero además determinó que las condiciones impuestas en el referido Reglamento, limitan el ejercicio de la profesión, así dispuso: “Del texto de las normas jurídicas supra citadas, puede inferirse la atribución de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela para establecer contribuciones especiales de las llamadas parafiscales, pues la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública permite al aludido órgano fijar las cuotas ordinarias destinadas al mantenimiento de las actividades gremiales, y a los respectivos Colegios las de admisión de sus miembros y las extraordinarias.

Al respecto, de las actas procesales se evidencia que los Contadores Públicos deberán contribuir con el pago de las cuotas siguientes:

Para ser miembros de los Colegios de Contadores Públicos:

1) La de inscripción del título en el “Colegio respectivo”, con lo cual obtendrá “un número que deberá aparecer en todas las actuaciones públicas del profesional”, conforme a lo previsto en el artículo 18 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, cuya cuota será fijada por el referido Colegio, denominada, según el artículo 42 parágrafo único del Reglamento de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, como cuota de “admisión”.

2) Las ordinariasque deben pagar a sus respectivos cuerpos los inscritos y asociados a los Colegios de Contadores Públicos y Delegaciones, siendo deber de los Contribuyentes satisfacerla puntualmente”, según lo establecido en el artículo 20 eiusdem, cuya facultad exclusiva para fijarlas -de acuerdo al citado artículo 42 del Reglamento-, corresponde a la Federación.

3) Las extraordinarias fijadas por los respectivos Colegios, según lo previsto en el artículo 42 parágrafo único del aludido Reglamento.

Para que les sean “visados” los dictámenes o certificaciones que emitan en ejercicio de sus actividades profesionales:

4) El “aporte de visado” que corresponda a cada servicio prestado por los mencionados profesionales, previsto en la escala contenida en el artículo 4 del Reglamento de Visado de Estados Financieros y Otras Actuaciones del Contador Público, el cual entró en vigencia el 1° de marzo de 2000, cuyo texto es el siguiente:

De lo anterior resulta evidente que la creación de gravámenes es materia de reserva legal y en consecuencia, solamente le está dada a la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, la atribución de fijar mediante reglamento las cuotas ordinarias “que deben pagar a sus respectivos cuerpos los inscritos y asociados a los Colegios de Contadores Públicos y Delegaciones”, según lo establecido en el artículo 20 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, en concordancia con el artículo 42 de su Reglamento.

La referida reserva legal está dirigida a regular en el texto de la Ley lo concerniente a la materia tributaria, dejando solo al reglamentista la posibilidad de establecer o fijar los detalles de su ejecución, es decir, explicar, desarrollar y complementar la ley, con el fin de lograr su mejor cumplimiento.

En ese orden de ideas, esta Sala ha sostenido que:

Conforme a lo anteriormente expuesto, contrario a lo manifestado por la parte apelante, el principio de reserva legal limita la actividad tributaria, permitiendo al legislador la regulación de los tributos, y por vía reglamentaria, el establecimiento de normas jurídicas relativas a su explicación, desarrollo y ejecución.

En efecto, la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública asigna a la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela tareas en defensa de sus agremiados, las cuales podrían ser reglamentadas creando un mecanismo de verificación que prevea el visto bueno de las actuaciones profesionales de sus agremiados, pero no habilita a dicha Federación a establecer “aportes” por esa protección corporativa.

Tales funciones están contempladas en el artículo 22 de la mencionada Ley, cuyo texto es el siguiente:

Esa habilitación normativa fue invocada por la mencionada Federación para dictar el Reglamento de Visado de Estados Financieros y Otras Actuaciones del Contador Público, en cuyo encabezado se lee lo siguiente:

Adicionalmente, la actividad reglamentaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela está limitada por el artículo 1 del Reglamento de la Ley que la regula, el cual dispone:

Reitera este Alto Tribunal que la potestad reglamentaria otorgada a la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, es la contenida en el artículo 20 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, la cual le permite únicamente fijar las cuotas ordinarias que deberán pagar los miembros a sus respectivos Colegios.

Adicionalmente, de acuerdo a lo previsto en el artículo 42 de su Reglamento, corresponde a los respectivos Colegios fijar las cuotas de admisión y las extraordinarias.

En consecuencia, el establecimiento del mecanismo de visado de las actuaciones de los Contadores Públicos no está previsto en la Ley especial como un medio de gravamen.

Concluye la Sala que el cobro del “aporte de visado” de las certificaciones y dictámenes preparados por los profesionales de la Contaduría Pública -no previsto en la Ley- constituye una contribución especial impuesta por vía reglamentaria, por ende resulta violatorio de lo establecido en los artículos 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 3 del Código Orgánico Tributario al crearse -por esta vía- contribuciones parafiscales; por tanto, lo que correspondía era declarar la vulneración del principio constitucional de reserva legal en materia tributaria y en consecuencia su nulidad, tal como se desprende del texto de la sentencia impugnada, razón por la cual se desestima este alegato. Así se decide.

Aunado a lo anterior, a criterio de esta Sala resulta importante destacar que, aun cuando la Ley especial permita reglamentar la revisión de las actuaciones de los Contadores Públicos para el cumplimiento de las normativas dictadas por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela -referentes al cumplimiento de los requisitos previstos para dar fe sobre la identidad del profesional y su “Registro Gremial”, así como lo relativo a la forma y presentación de los informes y dictámenes-, el cobro de cantidades de dinero por la implementación del visado, como mecanismo de protección para el ejercicio de la actividad profesional de la contaduría y de los usuarios de tales servicios, establecido por vía reglamentaria, constituye un tributo inconstitucional e ilegal y un requisito contra lege para el ejercicio de dicha profesión.

En efecto, se observa que los artículos 1, 2, 3 y 7 del Reglamento de Visado de Estados Financieros y Otras Actuaciones del Contador Público, aprobado en Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela durante la Asamblea Extraordinaria celebrada por el mencionado Colegio Profesional entre los días 10 y 12 de febrero de 2000 -acto impugnado- prevén:

Se colige de las normas supra citadas que el Reglamento impugnado exige al Colegio correspondiente visar las certificaciones y dictámenes emitidos por contadores públicos, quienes deben pagar un emolumento y acreditar, además de la inscripción en el respectivo Colegio, la solvencia en el pago de las cuotas que hubiesen sido fijadas como contribución para el mantenimiento de los aludidos órganos gremiales.

Lo anterior se reprodujo en el Reglamento aprobado en la Asamblea extraordinaria celebrada por la mencionada Federación en fechas 25 y 26 de julio de 2008 (folios 341 al 351 del expediente judicial), en el que se establece la obligatoriedad del visado de los mencionados informes, preparados por los contadores públicos (artículo 2) y el respectivo pago de emolumentos, para lo cual, como requisito previo se exige estar solvente con las cuotas de mantenimiento gremial (artículo 3.1.b).

Adicionalmente, es público y notorio que se encuentra vigente desde el 1° de julio de 2016, el “Reglamento Visado de Estados Financieros y otras actuaciones del Contador Público”, actualizado por el Directorio Nacional Ampliado Extraordinario de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de la República Bolivariana de Venezuela, celebrada el 11 de junio del referido año. (Ver en la web: www.fccpv.org/fedcont/files/2016_Regl_Visado.pdf).

El vigente cuerpo normativo prevé, en términos similares a los anteriores, en su artículo 2 que los contadores públicos someterán todas sus actuaciones “al visado en el Colegio de Contadores Públicos de la Jurisdicción de su actuación”, y los artículo 5, 6, 7, 8, 9 y 10 fijan los “aportes” por visado de las diferentes actuaciones de los mencionados profesionales. Además establece el artículo 25 del Reglamento en mención que el Directorio de la Federación “es responsable de su actualización en el mes de enero de cada año con base en el INPC emitido por el Banco Central de Venezuela del año inmediatamente anterior”.

De tal forma, que el visado de los informes elaborados por los contadores públicos está condicionado al inconstitucional e ilegal cobro de un emolumento y además a la solvencia en el pago de las cuotas de mantenimiento de las actividades gremiales llevadas a cabo por el respectivo Colegio en el que estén inscritos, lo cual resulta contrario a lo establecido en la Ley que regula la actividad de dichos profesionales, que exige en el artículo 18 que para ejercer la profesión de Contador Público debe haberse obtenido o revalidado en nuestro país el título de Licenciado en Contaduría Pública y la inscripción en el respectivo Colegio profesional, se insiste, no así la solvencia en el pago de las cuotas de permanencia en los correspondientes Colegios y menos aún el pago de “aportes” por visado, establecidos por vía reglamentaria en violación a la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Cabe destacar que el pago por parte de los agremiados, de las cuotas ordinarias fijadas para el mantenimiento de las actividades de los Colegios adscritos a la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, constituye una obligación de carácter moral, ello resulta evidente cuando la propia Asamblea Nacional de la aludida Federación aprobó en el Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano cuya última modificación  corresponde al 24 de febrero de 1996, una norma referida al pago de las mencionadas cuotas, así el artículo 27 del prenombrado texto normativo establece lo siguiente:

Tal obligación se encuentra prevista en el artículo 20 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, al establecer que “(…) es deber de los contribuyentes satisfacerla puntualmente”.

Aunado a ello, al exigir que las certificaciones y dictámenes emitidos por contadores públicos sean visados ante los respectivos Colegios, imponiendo de manera írrita el cobro por ese concepto y que tal requisito esté subordinando a la solvencia del pago de las cuotas de permanencia de las organizaciones gremiales a las que estén inscritos, se vulnera el derecho a la igualdad y no discriminación previsto en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. En tal sentido la Sala Constitucional de este Máximo Tribunal, en sentencia número 1825 del 09 de octubre de 2007 sostuvo lo siguiente:

Por tanto, en criterio de esta Sala, se condiciona el ejercicio de la profesión, respecto a las certificaciones y dictámenes emitidos por los referidos profesionales, al pago de las cuotas para el mantenimiento de las actividades gremiales al exigir la solvencia del Colegio respectivo para el visado de los documentos emanados de los Contadores Públicos; razón por la cual, lo que correspondía, como ya se estableció en el presente fallo, era declarar la nulidad del Reglamento impugnado. Así se determina.

Con fundamento en lo antes expuesto, esta Sala declara sin lugar la apelación interpuesta por la representación judicial de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela y, en consecuencia, confirma la sentencia impugnada en los términos expuestos. Así se decide.

Se advierte, como se indicó precedentemente, que mediante escrito consignado en fecha 08 de diciembre de 2010 la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela informó a esta Sala, que el Reglamento que actualmente rige el visado de informes financieros y otras actuaciones relacionadas con el ejercicio de la profesión de contador público fue aprobado en la Asamblea Nacional extraordinaria de la referida Federación, celebrada en Caracas entre los días 25 y 26 de julio de 2008.

El mencionado reglamento (folio 341 al 351 del expediente judicial), establece en los artículos 24 y 25 lo siguiente:

Del texto de los artículos transcritos supra se evidencia que el Reglamento (aprobado en la Asamblea Nacional extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada en Caracas entre los días 25 y 26 de julio de 2008) derogó el acto impugnado en el presente juicio (Reglamento de Visado de Estados Financieros y Otras Actuaciones del Contador Público, aprobado en Asamblea Extraordinaria de la mencionada Federación celebrada entre el 10 y el 12 de febrero de 2000). A su vez -como antes se dijo- el Reglamento actual se encuentra vigente desde el 1° de julio de 2016.

Realizadas las consideraciones anteriores, es necesario para esta Sala entrar a analizar la figura de la reedición del acto administrativo, a los fines de determinar si el nuevo reglamento aprobado en la Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada el 11 de junio de 2016, constituye una reproducción del reglamento anulado en el fallo impugnado y confirmado por la Sala. A tal efecto se observa lo siguiente:

En sentencia número 952 de fecha 18 de agosto de 1997 dictada por la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, se sostuvo respecto de los actos reeditados que:

El criterio contenido en el fallo parcialmente transcrito supra, fue Se advierte, en el caso del acto impugnado, que la normativa permite que “() los Colegios, (…) revisen las actuaciones de los Contadores Públicos para el cumplimiento de las normativas emanadas por la Federación, en cuanto a la forma y presentación así como también con lo relacionado a su Registro Gremial, a su solvencia…” y los siguientes instrumentos transcritos parcialmente, en similares términos definen su objeto en “(…) proteger la identidad del Contador Público Colegiado asociado a actuaciones profesionales, garantizar la integridad de tales actuaciones y verificar el cumplimiento de los requisitos formales establecidos en la normativa técnica vigente…”.

Lo anterior permite a esta Sala concluir que el objeto de esos reglamentos, es exclusivamente, prever y regular el visado de las actuaciones relativas a la emisión de dictámenes o certificaciones relacionadas con el ejercicio de la profesión del Contador Público, estableciendo, además, el pago de un “aporte” por tal concepto, y el condicionamiento de la obtención del visado a la solvencia de las cuotas de mantenimiento de los respectivos Colegios, lo cual, como ya se estableció en el presente fallo, constituye un gravamen a las actuaciones de sus agremiados, contraria a lo previsto a los artículos 317 y 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 3 del Código Orgánico Tributario y 18 de la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública.

Por tanto, observa este órgano jurisdiccional, que el hecho material de la reedición del acto se manifestó en la aprobación, por parte de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, de nuevos reglamentos semejantes en su contenido y finalidad al aprobado en Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela durante la Asamblea Extraordinaria celebrada por el mencionado Colegio Profesional entre los días 10 y 12 de febrero de 2000.

De lo anterior se concluye que los reglamentos aprobados en Asambleas Extraordinarias de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada entre el 25 y el 26 de julio de 2008 y el vigente del 11 de junio de 2016, constituyen la reedición del Reglamento anulado por la sentencia impugnada y confirmada por esta Sala.

Hecha la declaratoria anterior corresponde establecer las consecuencias de la reedición. En tal sentido esta Sala, en la mencionada sentencia número 952 de fecha 18 de agosto de 1997 (criterio ratificado en fallos Núm. 946 del 11 de julio de 2002 y 967 del 1° de julio de 2009), estableció lo siguiente:

reiterado en sentencias números 00946 y 00967 de fechas 11 de julio de 2002 y 1° de julio de 2009, respectivamente, de esta misma Sala de este Tribunal Supremo de Justicia. De la sentencia citada se desprende que, para que se considere reeditado el acto, debe ser dictado por la misma autoridad que lo emitió o por alguna otra competente y su objeto, contenido y finalidad deben ser semejantes en su esencia, vale decir, debe existir identidad entre los actos de que se trate.

Partiendo de tales premisas, corresponde ahora determinar si el reglamento aprobado en la Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada entre el 25 y el 26 de julio de 2008 constituye un acto reeditado, conforme a la interpretación jurisprudencial de esta Máxima Instancia.

En tal sentido se observa que los artículos 1, 2 y 7 del Reglamento de Visado de Estados Financieros y otras Actuaciones del Contador Público, aprobado en Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela durante la Asamblea Extraordinaria celebrada por el mencionado Colegio profesional entre los días 10 y 12 de febrero de 2000 (acto impugnado) prevén:

En virtud de ello, debe esta Sala emitir pronunciamiento respecto a la vigencia del reglamento aprobado en la Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada entre el 11 de junio de 2016, por cuanto ambos reglamentos son calificados como objetos plurales de la impugnación, dado que se trata de la reedición del acto administrativo anulado por la sentencia impugnada.

A tal efecto se constata, tal como quedó establecido en el presente fallo, que el acto reeditado fue dictado por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, y constituye un nuevo reglamento semejante en su contenido y finalidad al aprobado en Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela durante la Asamblea Extraordinaria celebrada por el mencionado Colegio Profesional entre los días 10 y 12 de febrero de 2000 y que fue declarado nulo por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo.

En este nuevo reglamento, la referida Federación establece y regula el cobro por el visado, con carácter obligatorio, de las actuaciones relativas a la emisión de certificaciones y dictámenes relacionados con el ejercicio de la profesión de contador público, lo que conforme a lo establecido en la sentencia impugnada y que esta Sala ratifica, constituye un tributo que vulnera el principio constitucional de reserva legal en materia tributaria.

Aunado a ello, como también quedó establecido en la presente decisión, no deben los colegios profesionales, en este caso la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, condicionar el ejercicio de la Profesión al pago de las cuotas de mantenimiento de las actividades gremiales, pues ello constituye una limitación ilegal al ejercicio profesional del contador público y una vulneración del derecho a la igualdad y la no discriminación prevista en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Por las razones anteriormente expuestas esta Sala extiende los efectos de la sentencia apelada, al reglamento aprobado en la Asamblea Extraordinaria de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela celebrada el 11 de junio de 2016 y, en consecuencia, declara también la nulidad del mencionado Reglamento y de cualquier otro que haya dictado la aludida Federación, de cuyo contenido se advierta la reedición del texto normativo anulado por la sentencia impugnada y que mediante este fallo se confirma. Así se declara.

Por cuanto el contenido del presente fallo es de interés general y declara la nulidad de normas jurídicas, de conformidad con lo establecido en el artículo 126 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, se ordena su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, así como en la Gaceta Judicial. Así se determina.

Puedes leer la sentencia completa N° 993 ¡aquí!

Sobre los autores

Reinaldo Guilarte Lamuño. Abogado egresado de la Universidad Católica Andrés Bello. Miembro de Número del Instituto Venezolano de Derecho Social; ha participado en la Sección Latinoamericana de Jóvenes Juristas de la Sociedad Internacional de Derecho del Trabajo y de la Seguridad Social (Capítulo Venezuela). Profesor en la Universidad Católica Andrés Bello de 2009 a 2016. Miembro de la Junta Directiva del Instituto Venezolano de Derecho Social, para el período 2015-2017.

Mariela LloveraMariela Llovera es Abogado egresada de la Universidad de los Andes y Lcda. en Relaciones Industriales egresada de la Universidad de Carabobo. Consultora en Gestión del Talento y Capacitación. Formada en Coaching y Docencia Universitaria en la Universidad Pedagógica Experimental Libertador. Posee estudios avanzados de Mercadeo de Contenidos para Profesionales en Northwestern University y diplomado en Diseño de Tecnología Educativa en el Massachusetts Institute of Technology. Estudiosa del tema tributario y del derecho empresarial. Fundadora de Nayma Consultores.

 


Acerca de Nayma Consultores

Este espacio ha sido creado por Nancy Aguirre, Lic. en Relaciones Industriales, Contador Público y apasionada en el estudio y desarrollo del potencial humano; junto a su hija y colega Mariela Llovera, Lic. en Relaciones Industriales, Abogado, fascinada por el uso de las redes sociales y entusiasta del E-learning.


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Una idea sobre “Nulidad Reglamento de Visado de Estados Financieros de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela

  • ALBERTO OSORIO

    Siendo asi las.cosas, también debería ser ilegal la solvencia inces, banhabit, ivss y laboral y estar registrado en el SNC y estar Activo en el SNC para una contratación con el Estado, ya que sería discriminatoria y atenta contra las libertades económicas y el derecho al trabajo.